Законодавство України змінюється з шаленою швидкістю. Не є виключенням і положення Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування” від 08.07.2010 р. N 2464-VI (далі – Закон про ЄСВ), який визначає правові та організаційні засади забезпечення справляння та обліку єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування (далі – ЄСВ), умови та порядок його нарахування і сплати.
Чергові зміни до Закону про ЄСВ було внесено Законом України від 02.03.2015 р. N 219-VIII, якими передбачено при нарахуванні заробітної плати (доходів) фізичним особам, винагород за цивільно-правовими договорами, допомоги по тимчасовій непрацездатності та допомоги у зв’язку з вагітністю та пологами застосування до розміру ЄСВ понижуючого коефіцієнта за умови, якщо платником ЄСВ виконуються встановлені цим законом всі умови.
Щодо можливих наслідків в разі застосування коефіцієнта ЄСВ
Відразу зазначимо, що будь-яка відповідальність встановлюється лише за порушення законодавства.
З урахуванням цього, в разі правомірного застосування коефіцієнта до ставки ЄСВ та правильного розрахунку його розміру ніяких негативних наслідків не виникає.
Але для того, щоб застосування коефіцієнта було правомірним, потрібно, щоб одночасно виконувались всі встановлені Законом про ЄСВ умови та щоб розмір коефіцієнта був розрахований правильно.
Тобто негативним наслідком для підприємства може бути донарахування ЄСВ, а також застосування штрафних санкцій, якщо контролюючий орган вважатиме неправомірним застосування коефіцієнта або інакше розрахує його розмір, внаслідок чого виявиться заниження нарахованої суми ЄСВ.
Нагадаємо, що положеннями п. 3 ч. 11 ст. 25 Закону про ЄСВ та пп. 3 п. 2 розділу VII Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, затвердженої наказом МФУ від 20.04.2015 р. N 449 (далі – Інструкція N 449), передбачено, що в разі донарахування контролюючим органом своєчасно не нарахованого ЄСВ (в тому числі, внаслідок нарахування ЄСВ в меншому розмірі) на підприємство накладається штраф у розмірі 10% донарахованої суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50% суми донарахованого ЄСВ.
Також посадові особи підприємства можуть бути притягнуті до адміністративної відповідальності у розмірі від 30 до 40 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян, а в разі повторного протягом року такого порушення – в розмірі від 40 до 50 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян (ст. 26 Закону про ЄСВ, ст. 1651 Кодексу України про адміністративні правопорушення від 07.12.1984 р. N 8073-X).
Методологічні питання, які виникають під час розрахунку коефіцієнта ЄСВ та показників, що повинні бути дотримані для його застосування
Причиною неправомірного застосування коефіцієнта ЄСВ можуть бути не лише арифметичні помилки під час розрахунку, але й питання методології розрахунку.
Саме методологічні неузгодженості положень Закону про ЄСВ та позиції ДФСУ, на нашу думку, криють найбільшу небезпеку виникнення непорозумінь з контролюючим органом в разі застосування норм щодо коефіцієнта ЄСВ.
Позиція ДФСУ висвітлена у листі від 09.04.2015 р. N 12518/7/99-99-17-03-01-17, в якому наведений приклад розрахунку коефіцієнта ЄСВ.
Далі розглянемо такі методологічні питання на прикладі ДФСУ та наведемо власну думку щодо таких питань.
1. Зворотній розрахунок розміру коефіцієнта ЄСВ
Такий спосіб розрахунку наведено у листі ДФСУ, але відсутній в Законі про ЄСВ.
В прикладі, наведеному у листі ДФСУ, не було дотримано вимогу, що після застосування коефіцієнта середній платіж на одну застраховану особу в звітному місяці повинен скласти не менше ніж середньомісячний платіж на одну застраховану особу платника за 2014 рік, але при цьому ДФСУ зроблено досить несподіваний висновок:
“Друга обов’язкова умова для застосування понижуючого коефіцієнта: після застосування понижуючого коефіцієнта середній платіж на одну застраховану особу в звітному місяці складе не менше ніж середньомісячний платіж на одну застраховану особу платника за 2014 рік. Як бачимо друга умова недотримана, адже середньомісячний платіж за 2014 рік складає 668,63 грн., а місячний платіж у 2015 році 668,37 гривень. Виникає необхідність розрахунку понижуючого коефіцієнта зворотнім способом, тобто необхідно середньомісячний платіж за 2014 рік (668,63 грн.) поділити на базу нарахування єдиного внеску на одну застраховану особу у звітному місяці (2676,15 грн.) та помножити на 100 – отримаємо 24,985 відс. розмір єдиного внеску”.
Звертаємо увагу, що алгоритмом розрахунку коефіцієнта ЄСВ, наведеним безпосередньо в Законі про ЄСВ, не передбачено розрахунку коефіцієнта ЄСВ “зворотнім способом”, про який згадується в листі ДФСУ.
Відповідно до Закону про ЄСВ, коефіцієнт щомісячно обчислюється за такою формулою:
Коефіцієнт = СмБН(зо)2014/БН(зо), де:
– СмБН(зо)2014 – середньомісячна база нарахування ЄСВ для платника у 2014 році в розрахунку на одну застраховану особу;
– БН(зо) – база нарахування ЄСВ на одну застраховану особу за місяць.
Фактично ДФСУ в чисельнику формули замість середньомісячної бази нарахування ЄСВ для платника у 2014 році в розрахунку на одну застраховану особу пропонує підставити середньомісячний платіж за 2014 рік, що суперечить Закону про ЄСВ.
Немає ніякої згадки про “зворотній спосіб” розрахунку коефіцієнта ЄСВ і в п. 20 розділу III Інструкції N 449.
На нашу думку, розраховуватись коефіцієнт зворотнім способом не може, оскільки це не передбачено Законом про ЄСВ. Тому в наведеному у листі ДФСУ прикладі коефіцієнт ЄСВ взагалі не повинен застосовуватись.
2. Працюючі інваліди та їх заробітна плата при розрахунку показників
У прикладні, наведеному в листі ДФСУ, з кількості застрахованих осіб виключаються працюючі інваліди, а при розрахунку бази обкладення ЄСВ за 2014 рік не враховується (виключається) сума доходів працюючого інваліда.
Пояснює ДФСУ такі дії тим, що отриманий коефіцієнт все одно не застосовується до доходів працюючих інвалідів в 2015 році. Так у листі зазначено:
“Оскільки понижуючий коефіцієнт не застосовується до ставки єдиного внеску для підприємств, установ, організацій за працюючих інвалідів (8,41 відс.) та до всіх ставок єдиного внеску у вигляді утримання (3,6 відс., 6,1 відс., 2,6 відс, 2 відс, 2,85 відс.), то при розрахунку всіх показників кількість працюючих інвалідів та нарахована їм заробітна плата (дохід) не враховуються.
…
Для визначення середньомісячної кількості застрахованих осіб (12) ми брали кількість застрахованих осіб помісячно (156) зменшили на кількість інвалідів помісячно (9) та поділили на кількість місяців (12), в яких здійснювались нарахування заробітної плати.
…
Тобто, нараховану заробітну плату за 2014 рік (274124 грн.) зменшуємо на суму нарахованої заробітної плати інваліда у 2014 році (13900 грн.) і отримуємо 260224 грн. – нарахована заробітна плата за 2014 рік …”.
З цього приводу зазначимо, що застосування коефіцієнта ЄСВ передбачено лише щодо розміру ЄСВ, встановленого частиною 5 та абзацом 2 частини 6 статті 8 Закону про ЄСВ для платників, визначених в абзацах 2, 3, 4 та 7 пункту 1 частини 1 статті 4 цього Закону (абз. 1 п. 95 розділу VIII Закону про ЄСВ).
Тобто до ставки ЄСВ у розмірі 8,41% (ч. 13 ст. 8 Закону про ЄСВ) на зарплату працюючих інвалідів в 2015 році коефіцієнт ЄСВ дійсно не застосовується.
Водночас, Закон про ЄСВ не передбачає виключення кількості працюючих інвалідів та їх доходів при розрахунку розміру коефіцієнта ЄСВ.
Ще раз звернемось до п. 95 розділу VIII Закону про ЄСВ, згідно з яким коефіцієнт щомісячно обчислюється за формулою СмБН(зо)2014/БН(зо), де:
– СмБН(зо)2014 – середньомісячна база нарахування єдиного внеску для платника у 2014 році в розрахунку на одну застраховану особу – це сума нарахованої заробітної плати, винагород за виконану роботу (надані послуги) за цивільно-правовими договорами, допомоги по тимчасовій непрацездатності та допомоги у зв’язку з вагітністю та пологами, на яку нараховується єдиний внесок / кількість звітних місяців платника в 2014 році / СмК(зо)2014;
– БН(зо) – база нарахування єдиного внеску на одну застраховану особу за місяць, за який нараховується заробітна плата (дохід) та/або винагорода за цивільно-правовим договором, – це сума нарахованої заробітної плати, винагород за виконану роботу (надані послуги) за цивільно-правовими договорами, допомоги по тимчасовій непрацездатності та допомоги у зв’язку з вагітністю та пологами, на яку нараховується єдиний внесок у звітному місяці 2015 року / кількість застрахованих осіб платника у звітному місяці 2015 року, яким нараховані виплати;
– СмК(зо)2014 – середньомісячна кількість застрахованих осіб платника за 2014 рік – це сумарна кількість застрахованих осіб, яким нараховані виплати у кожному місяці в 2014 році / кількість звітних місяців платника в 2014 році.
В усіх цих показниках кількість працюючих інвалідів та їх доходи, що обкладаються ЄСВ, враховуються нарівні з іншими застрахованими особами. Ніяких виключень з цього правила положення п. 95 розділу VIII Закону про ЄСВ не містять.
Таким чином, на нашу думку, хоча до ставки ЄСВ у розмірі 8,41% коефіцієнт ЄСВ в 2015 році не буде застосовуватись, але при розрахунку обов’язкових показників та самого коефіцієнта ЄСВ кількість працюючих інвалідів та їх доходи мають враховуватись.
3. Середньомісячна кількість застрахованих осіб платника за 2014 рік
Як вже зазначалось вище цей показник розраховується діленням сумарної кількості застрахованих осіб, яким нараховані виплати у кожному місяці в 2014 році на кількість звітних місяців платника в 2014 році (якщо підприємство працювало цілий рік, то діленням на 12 місяців).
В Законі про ЄСВ визначено, що розрахований коефіцієнт та розмір єдиного внеску зазначаються з трьома знаками після коми. Водночас нічого не сказано про округлення показника середньомісячної кількості застрахованих осіб платника за 2014 рік.
Судячи з усього ДФСУ виходить з того, що півтора землекопа бути не може, а тому в прикладі, наведеному у листі, ДФСУ округлює результат розрахунку цього показника до цілого значення (без знаків після коми).
Разом з тим, Закон про ЄСВ не встановлює необхідності округлення, а тому з метою більш точного підрахунку показників вважаємо цілком правомірним розраховувати середньомісячну кількість з урахуванням знаків після коми.
Починаючи зі звітності за травень 2015 року Звіт про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування до фіскальних органів (додаток 4) подається за формою, затвердженою наказом МФУ від 14.04.2015 р. N 435 (лист ДФСУ від 30.04.2015 р. N 15939/7/99-99-17-03-01-17).
Нова форма звіту передбачає заповнення, в тому числі, нового реквізиту 20 “Середньомісячна кількість застрахованих осіб платника за 2014 рік ____.”.
Не виключено, що платники ЄСВ при поданні звіту в електронній формі можуть зіштовхнутись з технічними обмеженнями при заповненні цього показника. Сподіваємось, що цього не буде і програмне забезпечення дозволить заповнення цього показника з урахуванням знаків після коми.
4. Реквізит 19 “Середня заробітна плата за 2014 рік _______ грн.” у звіті з ЄСВ
У п. 6 розділу II Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, затвердженою наказом МФУ від 14.04.2015 р. N 435, зазначається, що до реквізиту 19 вноситься середньомісячна заробітна плата, на яку нараховується єдиний внесок у розрахунку на одну застраховану особу за 2014 рік (при застосуванні коефіцієнта). І більше жодних пояснень.
З цього приводу звертаємо увагу, що при розрахунку показника СмБН(зо)2014 – середньомісячної бази нарахування єдиного внеску для платника у 2014 році в розрахунку на одну застраховану особу враховуються суми нарахованої заробітної плати, винагород за виконану роботу (надані послуги) за цивільно-правовими договорами, допомоги по тимчасовій непрацездатності та допомоги у зв’язку з вагітністю та пологами, на які нараховується ЄСВ.
На нашу думку, в реквізиті 19 слід зазначати саме показник середньомісячної бази нарахування єдиного внеску для платника у 2014 році в розрахунку на одну застраховану особу.
Згадування в назві показника 19 лише заробітної плати, а не всієї бази обкладення ЄСВ, на нашу думку, слід вважати неточністю.
Відповідно до п. 4 розділу II Порядку N 435, грошові суми в таблицях Звіту зазначаються в гривнях з копійками. Вважаємо, що це ж має стосуватись і реквізиту 19 звіту з ЄСВ.
Підсумовуючи викладене можна зазначити, що методологічні питання розрахунку коефіцієнта ЄСВ та обов’язкових показників, які повинні бути дотримані підприємством, наведені у листі ДФСУ не відповідають вимогам Закону про ЄСВ. Підприємству слід врахувати це і прийняти власне рішення щодо таких неоднозначних питань при розрахунку показників та коефіцієнта ЄСВ. Сподіваємось, наведені аргументи і пояснення допоможуть в цьому.
Олег Коваль,
Консалтингова компанія «ЕКСПЕРТ»
Опубліковано:
Довідково-правова система «ДІНАЙ»
*******
Усі права на цей матеріал належать Консалтинговій компанії «ЕКСПЕРТ». Будь-яке копіювання, передрук, поширення цілком або частково допускається винятково з письмового дозволу правовласника.