Згідно з пп. 168.1.4 ПКУ якщо оподатковуваний дохід надається у негрошовій формі чи виплачується готівкою з каси податкового агента (з виручки від реалізації), ПДФО сплачується (перераховується) до бюджету протягом банківського дня, що настає за днем такого нарахування (виплати, надання).
Пунктом 64 р. І Закону України від 07.07.2011 р. № 3609-VI (далі – Закон № 3609) ПКУ доповнено новим пп. 168.1.5, яким встановлено, що у разі коли оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені ПКУ для місячного податкового періоду. Зазначені зміни набули чинності з 06.08.2011 р.
Тобто напрошується висновок про необхідність сплати ПДФО з нарахованого, але не виплаченого доходу. Втім, вважаємо, що конструкція пп. 168.1.5 ПКУ сформульована не зовсім вдало. Пояснюється це наступним.
Строки сплати податкового зобов'язання встановлені п. 57.1 ПКУ, згідно з яким:
«Платник податків зобов'язаний самостійно сплатити суму податкового зобов'язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом.
Податковий агент зобов'язаний сплатити суму податкового зобов'язання (суму нарахованого (утриманого) податку), самостійно визначеного ним з доходу, що виплачується на користь платника податку – фізичної особи та за рахунок такої виплати, у строки, передбачені цим Кодексом».
Згідно з пп. 49.18.1 ПКУ податкові декларації подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному місяцю, протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.
Тобто в разі невиплати оподатковуваного доходу задекларований (зазначений у поданій податковій декларації) ПДФО потрібно сплатити протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого ПКУ для подання місячної податкової декларації.
Певна неузгодженість полягає в тому, що подання місячної податкової декларації з ПДФО вже не передбачено ПКУ. Відповідно, у буквальному розумінні граничної дати подання для невстановленої декларації також не має, як і не має задекларованої суми ПДФО (зазначеної у місячній податковій декларації). Відповідно, відлік 10 днів для сплати задекларованого податкового зобов’язання теж не починається…
Разом з тим, вважаємо, що не слід так формально підходити до положень нового пп. 168.1.5 ПКУ. Можна доводити і протилежне.
Вираз «підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені ПКУ для місячного податкового періоду» можна розтлумачити як 10 календарних днів для сплати податкового зобов’язання, що починають розраховуватись після 20 числа (як граничного строку, передбаченого ПКУ для подання місячної податкової декларації), незалежно від того, передбачено подання самої декларації чи ні.
Тобто, на нашу думку, факт відсутності самої місячної податкової декларації з ПДФО не повинен впливати на розрахунок граничних строків сплати ПДФО, які становлять 30 календарних днів (20 + 10), що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.
На завершення варто розглянути строки сплати ПДФО за нарахованими, але поки що не виплаченими, оподатковуваними доходами до 06.08.2011 р. (до набрання чинності змінами).
Вважаємо, що в даному випадку повинні застосовуватись норми ст. 58 Конституції України, згідно з якими «закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом'якшують або скасовують відповідальність особи».
Тому, на нашу думку, за нарахованими доходами фізичних осіб з початку року і до 06.08.2011 р. не має обов’язку сплачувати ПДФО раніше виплати таких доходів.
На користь такої думки може свідчити також коментар Тетяни Добродій до змін, внесених Законом № 3609 в частині ПДФО (журнал «Вісник податкової служби України» № 31/2011, с. 37):
«Шляхом внесення доповнень до п. 168.1 ст. 168 зазначеного Кодексу Законом № 3609 установлено порядок і термін перерахування до бюджету податку з доходу, який податковим агентом було нараховано фізичній особі – платнику податку, але не виплачено. Після набрання чинності Законом № 3609 якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду».
Олег Коваль,
Консалтингова компанія «ЕКСПЕРТ»
Опубліковано:
Інформаційно-правова пошукова система «ЛІГА:ЗАКОН»
*******
Усі права на цей матеріал належать Консалтинговій компанії «ЕКСПЕРТ». Будь-яке копіювання, передрук, поширення цілком або частково допускається винятково з письмового дозволу правовласника.