Відповідно до норм Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. N 2755-VI (далі – ПКУ), що діяли протягом 2014 року, емітент корпоративних прав, який приймає рішення про виплату дивідендів своїм акціонерам (власникам), нараховує та вносить до бюджету авансовий внесок із податку на прибуток (крім окремих випадків) в розмірі ставки, встановленої п. 151.1 ПКУ, нарахованої на суму дивідендів, що фактично виплачуються, без зменшення суми такої виплати на суму такого податку. Зазначений авансовий внесок вноситься до бюджету до/або одночасно з виплатою дивідендів (пп. 153.3.2 ПКУ).
Також відповідно до пп. 153.3.3 та пп. 153.3.4 ПКУ, платник податку – емітент корпоративних прав зменшує суму нарахованого податку на прибуток звітного періоду на суму авансового внеску, попередньо сплаченого протягом такого звітного періоду у зв’язку з нарахуванням дивідендів. У разі якщо сума авансового внеску, попередньо сплаченого протягом звітного періоду, перевищує суму податкових зобов’язань підприємства – емітента корпоративних прав за податком на прибуток такого звітного періоду, сума такого перевищення переноситься у зменшення податкових зобов’язань наступного податкового періоду, а при отриманні від’ємного значення об’єкта оподаткування такого наступного періоду – на зменшення податкових зобов’язань майбутніх податкових періодів.
У листі ДФСУ від 12.11.2014 р. N 10346/7/99-99-15-02-01-17 зазначено, що сума не врахованого у зменшення нарахованої суми податкових зобов’язань з податку на прибуток залишку авансових внесків з податку на прибуток при виплаті дивідендів у звітному періоді не формує надміру сплачену суму податку у звітному періоді згідно з пп. 14.1.115 ПКУ, а акумулюється у декларації звітного періоду та переноситься на зменшення податкових зобов’язань з податку на прибуток наступних податкових періодів.
Таким чином, сума авансових внесків з податку на прибуток, сплачена при виплаті дивідендів в 2014 році, яка в такому 2014 році не зменшила нарахований податок на прибуток, враховується у зменшення нарахованого податку на прибуток в наступних роках.
З 2015 року положення щодо сплати та врахування сум авансових внесків при виплаті дивідендів платниками податку на прибуток містяться в п. 57.11 ПКУ.
Відповідно до пп. 57.11.2 ПКУ, сума сплачених авансових внесків з податку на прибуток при виплаті дивідендів підлягає зарахуванню у зменшення податкового зобов’язання з податку на прибуток, задекларованого у податковій декларації за звітний (податковий) рік.
Щодо врахування сплачених сум авансового внеску з податку на прибуток у попередніх періодах ДФСУ у листі від 04.01.2016 р. N 102/7/99-99-19-02-01-17 (з урахуванням змін, внесених листом від 28.01.2016 р. N 2779/7/99-99-19-02-01-17) зазначає таке:
“Тобто сума сплачених авансових внесків при виплаті дивідендів, що не врахована в рахунок зменшення податкових зобов’язань з податку на прибуток за звітний період, у якому сплачена така сума авансових внесків, повинна враховуватися в рахунок зменшення податкового зобов’язання наступних звітних (податкових) періодів до її повного погашення.
При цьому не зараховані у зменшення податкового зобов’язання суми сплачених авансових внесків при виплаті дивідендів станом на 01.01.2015 повинні враховуватися у зменшення податкового зобов’язання з податку на прибуток у податковій декларації за 2015 рік та наступних звітних (податкових) періодах до повного їх погашення.
Враховуючи зазначене, рекомендуємо при розрахунку зменшення нарахованої суми податку в рядку 16.3.1 Додатка ЗП до рядка 16 ЗП Декларації N 897 за 2015 рік також враховувати залишок суми сплачених авансових внесків з податку на прибуток підприємств при виплаті дивідендів, яка залишилась не зарахованою у зменшення податкового зобов’язання з цього податку станом на 01.01.2015, що відображена у рядку 13.5.2 Додатка ЗП до рядка 13 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства …, поданої за 2014 рік.
При поданні Декларації N 897 платниками податку на прибуток підприємств, які будуть розраховувати зменшення нарахованої суми податку у Додатку ЗП з урахуванням залишку суми сплачених авансових внесків з податку на прибуток підприємств при виплаті дивідендів, яка залишилась не зарахованою у зменшення податкового зобов’язання з цього податку станом на 01.01.2015, рекомендуємо подати доповнення до декларації, передбачене пунктом 46.4 статті 46 розділу II Кодексу, з відповідним поясненням та зазначенням відповідних сум, вказавши про цей факт у спеціально відведеному місці в податковій декларації”.
Таким чином, ДФСУ підтверджує правомірність врахування сум авансових внесків при виплаті дивідендів, що сплачені у попередніх роках, в зменшення податку на прибуток, нарахованого за 2015-й та наступні роки.
Також у наведеному листі фактично згадано технічні питання відображення сум авансових внесків при виплаті дивідендів в разі їх врахування у зменшення нарахованого податку на прибуток.
Нагадаємо, що за 2014 рік податкова декларація з податку на прибуток підприємства подавалась за формою, затвердженою наказом Міндоходів від 30.12.2013 р. N 872. Із запитання випливає, що в таблиці 1 додатку ЗП за 2014 рік було заповнено:
– рядок 13.3 “Сума нарахованого авансового внеску у зв’язку із виплатою дивідендів (прирівняних до них платежів) у звітному (податковому) періоді”;
– рядок 13.5 “Сума нарахованого авансового внеску у зв’язку із виплатою дивідендів (прирівняних до них платежів) за місцезнаходженням юридичної особи (рядок 13.3 + рядок 13.4), у тому числі:”;
– та рядок 13.5.2 “сума, що відноситься на зменшення нарахованої суми податку юридичної особи в наступних звітних (податкових) періодах (рядок 13.5 – рядок 13.5.1, переноситься до рядка 13.4 додатка ЗП до рядка 13 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства за наступний звітний (податковий) період)”.
За 2015 рік податкова декларація з податку на прибуток підприємства подавалась за формою, затвердженою наказом МФУ від 20.10.2015 р. N 897.
Форма додатку ЗП містила лише рядок 16.3, в якому було передбачено відображення лише суми нарахованих та сплачених авансових внесків у зв’язку із виплатою дивідендів (прирівняних до них платежів) у звітному (податковому) періоді, а також рядок 16.3.1, в якій наводилась частина такої суми, що відноситься на зменшення нарахованої суми податку в поточному звітному (податковому) періоді.
Оскільки в наведеному у запитанні випадку в 2015 році був від’ємний об’єкт оподаткування, то авансові внески, що були сплачені при виплаті дивідендів у 2014 році, в декларації за 2015 рік не відображались (не було податку на прибуток для зменшення, а також не було окремого рядка в додатку ЗП для відображення неврахованих сум авансових внесків, сплачених при виплаті дивідендів в попередніх роках).
Наказом МФУ від 08.07.2016 р. N 585 було внесено зміни до форми декларації з податку на прибуток. Зокрема, в новій редакції викладено додаток ЗП.
Платникам податку на прибуток підприємств, які звітують щокварталу, ДФСУ рекомендувала вже за звітний (податковий) період – три квартали 2016 року, подавати податкову декларацію за оновленою формою (лист ДФСУ від 11.10.2016 р. N 33190/7/99-99-15-02-01-17).
З урахуванням цих змін у формі додатку ЗП слід подавати декларацію з податку на прибуток за 2016 рік.
В оновленій формі додатку ЗП будуть заповнені:
– рядок 16 “Зменшення нарахованої суми податку (рядок 16.1 + рядок 16.4.1 + рядок 16.5 + рядок 16.6 додатка ЗП)”;
– рядок 16.3 “Сума нарахованого та сплаченого авансового внеску у зв’язку із виплатою дивідендів (прирівняних до них платежів) у минулих періодах, не врахована у зменшення податку …”;
– рядок 16.4 “Сума нарахованого та сплаченого авансового внеску у зв’язку із виплатою дивідендів (прирівняних до них платежів) (рядок 16.2 + рядок 16.3), у тому числі:”;
– рядок 16.4.1 “сума, що відноситься на зменшення нарахованої суми податку в поточному звітному (податковому) періоді”.
Якщо не вся сума авансових внесків, сплачена в 2014 році при виплаті дивідендів, зменшить податок на прибуток за 2016 рік, то залишок буде відображено в рядку 16.4.2 “сума, що відноситься на зменшення нарахованої суми податку в наступних звітних (податкових) періодах”.
Таким чином, для зменшення нарахованого за 2016 рік податку на прибуток на суму авансових внесків, сплачених при виплаті дивідендів у 2014 році, необхідно заповнити відповідні рядки оновленого додатку ЗП при поданні декларації з податку на прибуток за 2016 рік.
Олег Коваль,
Консалтингова компанія «ЕКСПЕРТ»
Опубліковано:
Довідково-правова система «ДІНАЙ»
*******
Усі права на цей матеріал належать Консалтинговій компанії «ЕКСПЕРТ». Будь-яке копіювання, передрук, поширення цілком або частково допускається винятково з письмового дозволу правовласника.