Щодо підписання податкових накладних після відновлення реєстрації платником ПДВ та зміни керівника
Нагадаємо, що протягом періоду з 01.04.2022 року до 01.08.2023 року діяла тимчасова спрощена система оподаткування зі сплатою єдиного податку за ставкою 2% (п. 9 підрозділу 8 розділу ХХ Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (далі – ПКУ)).
На цей період призупинялись права та обов’язки платників ПДВ, які перейшли на таку спрощену систему оподаткування (п. 9.5 підрозділу 8 розділу ХХ ПКУ).
З 1 серпня 2023 року відбулось автоматичне повернення всіх таких платників на систему оподаткування, яку вони застосовували до тимчасової спрощеної системи оподаткування (п. 91.1 підрозділу 8 розділу ХХ ПКУ).
Також автоматично було відновлено права та обов’язки платників ПДВ (п. 91.2 підрозділу 8 розділу ХХ ПКУ).
Із відновленням обов’язків платників ПДВ виникла необхідність реєстрації податкових накладних, які мають бути складені щодо операцій з постачання товарів та послуг протягом лютого – травня 2022 року до переходу на тимчасову спрощену систему оподаткування.
Відповідно до п. 69.1 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ, такі платники звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання податкових обов’язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня їх переходу на застосування тимчасової спрощеної системи оподаткування, за умови реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних протягом 60 календарних днів з дня відновлення їх прав як платників ПДВ.
Тобто такі платники ПДВ мають зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до них за згаданий період не пізніше 29.09.2023 року (тобто протягом 60 днів, починаючи з 01.08.2023 року).
Водночас у деяких таких платників протягом періоду перебування на тимчасовій спрощеній системі оподаткування змінилися посадові особи, а при підписанні податкових накладних за лютий – травень 2022 року новими посадовими особами, зокрема, новим керівником, не вдається зареєструвати їх у зв’язку з обмеженнями програмного забезпечення ДПСУ. Таке обмеження податковим органом пояснюється тим, що новий керівник не був посадовою особою у періоді складання податкової накладної.
Ми не згодні з такою позицією ДПСУ оскільки норми ПКУ не обмежують керівника платника податків у праві на підписання податкових документів за будь-який період діяльності підприємства (в межах строків давності).
Крім того, безпосередньо у п. 69.1 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ передбачено право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до них протягом 60 календарних днів з дня відновлення їх прав як платників ПДВ. І якщо в цей період керівником є нова особа, то у неї повинна бути можливість реалізувати право на підписання та реєстрацію податкових накладних протягом цього часу.
Для більш докладного розгляду зазначеного питання спершу звернемо увагу на відповіді ДПСУ, надані в індивідуальній податковій консультації від 11.09.2023 р. № 2927/ІПК/99-00-12-02-05-06.
Нагадаємо, що індивідуальна податкова консультація повинна бути роз’ясненням контролюючого органу, наданим платнику податків щодо практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган (пп. 14.1.1721 ПКУ, п. 52.1 ПКУ).
Запитувач просив надати покрокову інструкцію, як йому зареєструвати податкові накладні за лютий – березень 2022 року після відновлення з 01.08.2023 року прав платника ПДВ з урахуванням зміни директора.
Нажаль, ДПСУ обмежилась лише покроковим цитуванням норм законодавства без пояснення, як їх застосувати новому керівнику щоб податкові накладні фактично зареєструвати.
Наступним запитанням було, чи будуть застосовувані штрафи за нереєстрацію податкових накладних у зв’язку з тим, що за підписом нового директора податкові накладні не реєструються. При чому із тексту відповіді випливає, що зміна керівника відбулась по причині смерті.
Оскільки ДПСУ у відповіді на це запитання зазначила про обов’язок зареєструвати податкові накладні, а за відсутності реєстрації навела норми щодо розміру штрафів, то можна зробити висновок, що штрафи податковий орган планує застосовувати навіть за наведеної вище причини призначення нового керівника.
І останнім запитанням було щодо права покупця на відображення податкового кредиту з ПДВ в наведених обставинах.
В цій частині, не важко здогадатись, що податковий кредит з ПДВ збережеться лише за умови своєчасної реєстрації податкових накладних.
Ознайомившись з такою «практичною допомогою» контролюючого органу хотілося б зазначити деякі власні думки щодо цієї ситуації.
1. Безумовно, практичної допомоги від контролюючого органу щодо реєстрації податкових накладних в даному випадку просто немає.
При чому ДПСУ навіть не пояснила, чому платнику не вдається зареєструвати податкові накладні за підписом нового директора, а також не навела норми ПКУ, якою ДПСУ користується для відмови у підписанні новим керівником податкових накладних за попередні періоди.
Точніше, деякі норми згадуються (п. 201.1 ПКУ, пункти 5, 12 та 13 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою КМУ від 29.12.2010 р. № 1246), але ми не бачимо в них обмеження для підписання новим керівником податкових накладних, які складаються на дату, що передує початку роботи новим керівником.
Аналогічно тому, як новий керівник має право подавати декларації чи уточнюючі розрахунки за попередні періоди (в межах строків давності), так само таке право у нього є щодо будь-яких податкових документів, які не були складені і зареєстровані в період роботи його попередника.
Сама по собі відмова органу ДПС в реєстрації податкових накладних протягом строку, спеціально встановленого у п. 69.1 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ для їх реєстрації, новому керівнику, який займає цю посаду в цей час, виглядає абсурдно.
Однак, оскільки саме такими є обставини, то зазначимо наступне. Якщо в компанії протягом періоду складання податкових накладних були інші особи, які мали право підпису податкових накладних, то такі особи можуть підписати їх.
Також в окремих випадках зареєструвати податкові накладні можливо, якщо колишній керівник не повністю покинув компанію, а, наприклад, працює далі на іншій посаді. В деяких випадках та ж сама особа може знову повернутись на роботу в компанії на іншій посаді. В таких випадках на нього можна отримати новий електронний підпис для реєстрації податкових накладних і таким чином спробувати зареєструвати старі податкові накладні.
За причини зміни відповідальної особи (керівника) у зв’язку зі смертю, звісно, такий спосіб застосувати не вдасться, але для інших ситуацій це може допомогти.
2. Також ми не згодні з позицією ДПСУ про застосування штрафів за нереєстрацію податкових накладних у випадках, коли сама ДПСУ відмовляє новому керівнику в їх реєстрації.
Нагадаємо, що податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених ПКУ) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб’єктів у випадках, прямо передбачених ПКУ (п. 109.1 ПКУ). Відповідно до п. 112.1 та п. 112.2 ПКУ, особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини.
Ми не бачимо вини платника в тому, що новий керівник підписує стару податкову накладну власним підписом, але податковий орган відмовляє в її реєстрації, в тому числі, протягом строків, спеціально встановлених для реєстрації таких податкових накладних у п. 69.1 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ.
З урахуванням цього, за наявності квитанцій про відправку на реєстрацію податкових накладних протягом 60 днів з дня відновлення прав платників ПДВ, вважаємо, що підстав для застосування штрафу немає. А якщо вони будуть застосовувані органом ДПС (що цілком може бути через такі роз’яснення ДПСУ), то такий штраф варто оскаржувати, зокрема, в судовому порядку.
3. Щодо податкового кредиту покупця, то виходити дійсно доведеться лише з факту наявності або відсутності реєстрації податкової накладної.
Нагадаємо, що згідно з п. 322 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ, за податкові періоди лютий, березень, квітень, травень 2022 року за операціями з придбання товарів/послуг, за якими в Єдиному реєстрі податкових накладних постачальниками не зареєстровано податкові накладні та/або розрахунки коригування до них, платники ПДВ мали право включити до складу податкового кредиту звітного (податкового) періоду суми ПДВ, сплачені (нараховані) у складі вартості придбаних товарів/послуг, на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, складених (отриманих) платником податку за операціями з придбання товарів/послуг відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 р. № 996-XIV.
При цьому, для платників ПДВ, якими сформовано податковий кредит за звітні (податкові) періоди лютий – травень 2022 року на підставі первинних документів, отриманих від особи, яка на дату виникнення податкових зобов’язань з постачання товарів/послуг відповідно до статті 187 ПКУ була зареєстрована як платник ПДВ та перейшла на застосування тимчасової спрощеної системи оподаткування, зберігається право на податковий кредит за лютий – травень 2022 року за податковими накладними, складеними такою особою, за умови їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних протягом 60 календарних днів з дня відновлення реєстрації платником ПДВ (п. 69.39 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ).
Тобто, якщо протягом цього строку (не пізніше 29.09.2023 року) постачальник не зареєструє податкові накладні, то покупцю потрібно буде зменшити податковий кредит за ці місяці якщо він формувався на підставі первинних документів.
Єдиним позитивним моментом стане, що при поданні уточнюючих розрахунків з ПДВ, внаслідок яких збільшиться податкове зобов’язання, платник ПДВ звільняється від нарахування та сплати самовиправних штрафних санкцій, передбачених п. 50.1 ПКУ, та пені (п. 69.38 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ).
Окремо зазначимо, що в межах цієї консультації розглядалися питання щодо компанії, яка працює, тобто, має змогу виконувати податкові обов’язки.
На завершення консультації зазначимо, що така проблема виникла у багатьох платник ПДВ, але у інших відповідях ДПСУ ми теж знаходимо лише цитування норм законодавства (індивідуальні податкові консультації від 07.09.2023 р. № 2841/ІПК/99-00-12-02-05-06, від 01.09.2023 р. № 2782/ІПК/99-00-12-02-05-06, від 23.08.2023 р. № 2636/ІПК/99-00-12-02-05-06, від 23.08.2023 р. № 2633/ІПК/99-00-12-02-05-06 тощо).
Олег Коваль
Консалтингова компанія “ЕКСПЕРТ”
Опубліковано: Інформаційно-правова пошукова система «ЛІГА:ЗАКОН»