Особливості оподаткування доходів фізосіб в разі їх виплати резидентами Дія Сіті
Законом України «Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні» від 15.07.2021 № 1667-IX (далі – Закон № 1667) передбачено, що резидентами Дія Сіті є юридичні особи, які відповідно до цього Закону набули статусу резидента Дія Сіті та згідно з інформацією, що міститься у відповідному реєстрі, перебувають у зазначеному статусі.
Реєстр Дія Сіті ведеться на офіційному сайті за посиланням https://city.diia.gov.ua/registry/resident
В загальному порядку при виплаті доходів фізичним особам виникають такі платежі як єдиний соціальний внесок (ЄСВ), податок на доходи фізичних осіб (ПДФО) та військовий збір.
Перелік цих платежів для резидентів Дія Сіті залишається незмінним, але є особливості щодо розміру цих платежів.
ЄСВ (єдиний соціальний внесок)
Відповідно до частини 141 ст. 8 Закону «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010р. №2464-VI (далі – Закон № 2464) ЄСВ для платника – резидента Дія Сіті, який у календарному місяці відповідав вимогам, визначеним пунктами 2, 3 частини першої, пунктом 10 частини другої статті 5 Закону № 1667, встановлюється:
а) на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України «Про оплату праці» від 24.03.1995 р. № 108/95-ВР, – у розмірі мінімального страхового внеску;
б) на суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за гіг-контрактами, укладеними у порядку, передбаченому Законом № 1667, – у розмірі мінімального страхового внеску.
Тобто для сплати ЄСВ в розмірі мінімального страхового внеску потрібно виконання таких умов:
- розмір середньої місячної винагороди залученим працівникам та гіг-спеціалістам, починаючи з календарного місяця, наступного за календарним місяцем, в якому набуто статус резидента Дія Сіті, кожного календарного місяця становить не менше, ніж еквівалент 1200 євро за офіційним курсом гривні щодо євро, встановленим Національним банком України станом на перше число відповідного календарного місяця;
- середньооблікова кількість працівників та гіг-спеціалістів юридичної особи (у разі залучення) за підсумками кожного календарного місяця, починаючи з наступного за календарним місяцем, в якому юридичною особою набуто статус резидента Дія Сіті, становить не менше дев’яти осіб;
- не повинно бути протягом більш як 30 днів податкового боргу, загальна сума якого становить понад 10 мінімальних заробітних плат (виходячи з розміру мінімальної заробітної плати, встановленої на 1 січня поточного календарного року).
Таким чином, застосування частини 141 ст. 8 Закону № 2464 щодо сплати ЄСВ у розмірі мінімального страхового внеску можливе лише за одночасного дотримання вищенаведених умов.
Якщо умови не виконуються, то ЄСВ за такі місяці резидентом Дія Сіті нараховується за загальними правилами.
При реєстрації юридичної особи як резидента Дія Сіті виникає питання, чи може така компанія відразу (з місяця внесення до реєстру Дія Сіті) сплачувати ЄСВ за цими спеціальними розмірами. Питання постає тому, що частина умов відноситься до «календарного місяця, наступного за календарним місяцем, в якому набуто статус резидента Дія Сіті».
Позицію податкового органу можна побачити в роз’ясненні з ресурсу ЗІР ДПСУ:
«Враховуючи зазначене, юридична особа, яка відповідає вимогам, визначеним частиною першою ст. 5 Закону № 1667, та отримала статус резидента Дія Сіті не з початку місяця, нараховує єдиний внесок за такий місяць з дотриманням вимог частини п’ятої ст. 8 Закону № 2464. Тобто за місяць, в якому юридична особа набула статус резидента Дія Сіті, єдиний внесок за найманих працівників сплачується на загальних підставах.
Разом з тим сплата єдиного внеску у розмірах, встановлених пунктами «а» та «б» частини 14прим.1 ст. 8 Закону № 2464, здійснюється резидентом Дія Сіті з наступного за календарним місяцем, в якому юридичною особою набуто статус резидента Дія Сіті. При цьому, якщо юридичною особою у період її перебування у статусі резидента Дія Сіті залучаються нові працівники, то сплата єдиного внеску за таких працівників здійснюється у порядку, визначеному пунктами «а» та «б» частини 14 прим. 1 ст. 8 Закону № 2464 за умови дотримання таким резидентом Дія Сіті вимог, встановлених п. п. 2 та 3 частини першої ст. 5 Закону № 1667».
Визначившись у питанні застосування спеціальної норми нагадаємо, що мінімальний страховий внесок – це сума ЄСВ, що визначається розрахунково як добуток мінімального розміру заробітної плати на розмір внеску, встановлений законом на місяць, за який нараховується заробітна плата (дохід), та підлягає сплаті щомісяця (п. 5 частини 1 ст. 1 Закону № 2464).
З жовтня 2022 року мінімальна зарплата складає 6700 грн. (ст. 8 Закону України «Про Державний бюджет України на 2022 рік» від 02.12.2021 р. № 1928-ІХ). Відповідно розмір мінімального страхового внеску за жовтень 2022 року складає 1474 грн. (6700х22%).
Ще одне питання, яке може зацікавити резидентів Дія Сіті, чи не зміниться цей розрахунок за їх працівників, які є особами з інвалідністю, оскільки відповідно до частини 13 ст. 8 Закону № 2464, ЄСВ для підприємств, установ і організацій, фізичних осіб – підприємців, у тому числі тих, які обрали спрощену систему оподаткування, в яких працюють особи з інвалідністю, встановлюється у розмірі 8,41% визначеної пунктом 1 частини першої статті 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску для працюючих осіб з інвалідністю.
З цього приводу позиція ДПСУ, викладена в іншому роз’ясненні з ресурсу ЗІР ДПСУ, полягає в наступному:
«Враховуючи те, що норми частини чотирнадцятої прим. 1 ст. 8 Закону № 2464 є імперативними щодо конкретного кола платників єдиного внеску – резидентів Дія Сіті, сплата єдиного внеску у разі дотримання вимог, визначених п. п. 2, 3 частини першої, п. 10 частини другої ст. 5 Закону № 1667, здійснюються у розмірі мінімального страхового внеску, в тому числі за осіб з інвалідністю, які працюють у резидента Дія Сіті. При цьому мінімальний страховий платіж розраховується як добуток мінімального розміру заробітної плати на ставку єдиного внеску у розмірі 22 відсотка».
Тобто, на думку ДПСУ, наявність інвалідності у працівника юридичної особи – резидента Дія Сіті, не змінює розмір мінімального страхового внеску та визначається виключно виходячи зі ставки 22% (в разі застосування норм частини 141 ст. 8 Закону № 2464).
Для завершення розгляду питань, пов’язаних з ЄСВ, слід також звернути увагу на наступне. Відповідно до частини 2 ст. 24 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 № 2464-VI (далі – Закон № 2464), банки приймають від платників ЄСВ платіжні доручення та інші розрахункові документи на видачу (перерахування) коштів для виплати заробітної плати, на які відповідно до цього Закону нараховується ЄСВ, та здійснюють видачу (перерахування) зазначених коштів лише за умови одночасного подання платником розрахункових документів про перерахування коштів для сплати відповідних сум ЄСВ або документів, що підтверджують фактичну сплату таких сум у порядку, визначеному МФУ.
Порядок прийняття надавачами платіжних послуг на виконання платіжних інструкцій на виплату заробітної плати затверджено наказом МФУ від 16.09.2022 р. № 291 (далі – Порядок № 291).
Норми цього Порядку не будуть застосовуватись до резидентів Дія Сіті, внесених до Реєстру Дія Сіті, за умови якщо компанія подала до обслуговуючого надавача платіжних послуг (банківської установи) інформацію, що підтверджує статус підприємства – резидента Дія Сіті (п. 2 Порядку № 291).
Тобто, якщо не поінформувати банк про внесення компанії до Реєстру резидентів Дія Сіті, то він буде контролювати перерахування коштів на виплату зарплати за умови одночасного перерахування ЄСВ в розмірі не меншому за 22% від суми виплати.
ПДФО (податок на доходи фізичних осіб)
Особливості оподаткування ПДФО доходів спеціалістів резидента Дія Сіті визначені у п. 170.141 ПКУ. Зазначимо, що положення цього пункту викликають деякі практичні питання щодо його застосування, і на цей момент не на всі з них відома позиція податкового органу.
Положеннями пп. 170.141.2 ПКУ встановлено, що за ставкою 5% оподатковуються доходи платника податку – спеціаліста резидента Дія Сіті, що виплачуються на його користь резидентом Дія Сіті у вигляді:
а) заробітної плати;
б) винагороди за гіг-контрактом, укладеним у порядку, передбаченому Законом № 1667, у тому числі винагороди за створення та перехід прав на твори, створені за замовленням;
в) авторської винагороди за створення службового твору та перехід прав на службові твори.
При цьому ставка 5% застосовується до загального (річного) оподатковуваного доходу у вигляді заробітної плати чи винагороди, що нараховується (виплачується, надається) фізособі у зв’язку з трудовими відносинами чи у зв’язку з виконанням гіг-контракту, розмір якого не перевищує еквівалент 240 тисяч євро за календарний рік за офіційним курсом гривні щодо євро, встановленим НБУ станом на 1 січня звітного податкового року.
У разі якщо сума отриманого доходу перевищує зазначений розмір, то сума такого перевищення буде оподатковуватись за загальною ставкою 18%. При цьому платник податків зобов’язаний відобразити суму такого перевищення у складі загального місячного (річного) оподатковуваного доходу за відповідний звітний рік та подати річну декларацію про майновий стан і доходи (податкову декларацію) і самостійно сплатити податок з суми такого перевищення (пп. 170.141.3 ПКУ).
Вимогу щодо подання декларації та самостійної сплати ПДФО з суми перевищення можна зрозуміти так: якщо фізична особа протягом року отримує доходи від декількох резидентів Дія Сіті, і загальна сума перевищує встановлену максимальну межу для застосування ставки 5%.
Але виникає запитання, якщо резидент Дія Сіті протягом року вже перевищив цей поріг, то чи повинен він переходити на утримання податку за ставкою 18% або має і далі застосовувати ставку 5% з подальшим декларуванням фізособою цих доходів і сплатою різниці самою фізособою після декларування.
На даний момент ми не знаходимо роз’яснення ДПСУ щодо такої ситуації, але оскільки резидент Дія Сіті є податковим агентом щодо доходів (пп. 170.141.1 ПКУ), то до появи офіційного роз’яснення або отримання індивідуальної податкової консультації вважаємо за краще утримання ПДФО з суми перевищення за ставкою 18%.
Ще однією важливою нормою, яку потрібно враховувати, є положення пп. 170.141.5 ПКУ, якими встановлено таке:
«У разі якщо податковий агент – резидент Дія Сіті у відповідний календарний місяць не відповідав вимогам, визначеним пунктами 2, 3 частини першої статті 5 Закону України «Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні», такий податковий агент зобов’язаний у межах податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску самостійно нарахувати податок за ставкою, встановленою пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу (18%), щодо доходів спеціалістів резидента Дія Сіті, передбачених у підпунктах «а» – «б» підпункту 170.141.2 цього пункту, що були виплачені протягом такого календарного місяця, та сплатити його до подання податкового розрахунку.
При цьому сума такого сплаченого податку податковим агентом не включається до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу спеціалістів резидента Дія Сіті».
З цієї норми знову постає питання щодо можливості правомірного застосування ставки 5% у місяці реєстрації резидентом Дія Сіті. В роз’ясненні з ресурсу ЗІР ДПСУ з цього питання зроблено наступний висновок:
«Враховуючи зазначене, юридична особа, яка відповідає вимогам, визначеним частиною першою ст. 5 Закону № 1667, та отримала статус резидента Дія Сіті не з початку місяця, оподатковує суми заробітної плати (винагороди), нараховані (виплачені) працівникам та гіг-спеціалістам за такий місяць, податком на доходи фізичних осіб за ставкою 18 відсотків.
Разом з тим ставка податку на доходи фізичних осіб у розмірі 5 відс., встановлена пп. 170.14 прим. 1.2 п. 170.14 прим. 1 ст. 170 ПКУ, застосовується до доходів платника податку – спеціаліста резидента Дія Сіті з наступного за календарним місяцем, в якому юридичною особою набуто статус резидента Дія Сіті. При цьому якщо юридичною особою у період її перебування у статусі резидента Дія Сіті залучаються нові працівники, то оподаткування доходів таких працівників здійснюється в порядку, визначеному пп. 170.14 прим. 1.2 п. 170.14 прим. 1 ст. 170 ПКУ, за умови дотримання таким резидентом Дія Сіті вимог, встановлених пп. 2 та 3 частини першої ст. 5 Закону № 1667».
Тобто ставка ПДФО у розмірі 5% може бути застосована при дотриманні умов щодо розміру середньої місячної винагороди (не менше, ніж еквівалент 1200 євро) та середньооблікової кількості працівників та гіг-спеціалістів (не менше 9 осіб) не раніше місяця, наступного за місцем включення компанії до Реєстру Дія Сіті, та в межах граничної суми доходу, що складає еквівалент 240 тисяч євро за календарний рік.
Військовий збір
Особливостей розрахунку військового збору для резидентів Дія Сіті нормами ПКУ не передбачено.
З цього можна зробити висновок, що для оподатковуваних доходів фізичних осіб в загальному порядку застосовується ставка військового збору у розмірі 1,5% (пп. 1.3 п. 161 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ).
Олег Коваль
Консалтингова компанія “ЕКСПЕРТ”
Опубліковано: Інформаційно-правова пошукова система «ЛІГА:ЗАКОН»