Как следует из вопроса, предприятие выступило поручителем, предоставив свой депозит в залог по кредитному договору предприятия-должника для обеспечения его обязательств перед кредитором.
Отношения в сфере поручительства регулируются нормами ГКУ. Суть договора поручительства заключается в том, что поручитель поручается перед кредитором за исполнение должником обязательств перед этим кредитором. В случае неисполнения должником своих обязательств перед кредитором поручитель согласно договору поручения обязан исполнить обязательства должника перед таким кредитором. Как следствие, к поручителю, который исполнил обязательство, обеспеченное поручительством, переходят все права кредитора по этому обязательству. Со своей стороны, должник обязан возместить поручителю сумму исполненного обязательства.
Что касается отражения в налоговом учете предприятия операций по договору поручения, то Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий» от 28.12.94 г. № 334/94-ВР (далее – Закон о прибыли) не содержит норм, касающихся их налогообложения. При отражении указанных операций в налоговом учете поручителя следует руководствоваться общими нормами Закона о прибыли.
Согласно п. 5.1 Закона о прибыли валовые расходы производства и обращения – это сумма любых расходов плательщика налога в денежной, материальной или нематериальной форме, осуществляемых как компенсация стоимости товаров (работ, услуг), которые приобретаются (изготавливаются) таким плательщиком налога для их последующего использования в собственной хозяйственной деятельности.
Подпунктом 5.2.1 Закона о прибыли определено, что в состав валовых расходов предприятия включаются суммы любых расходов, уплаченных (начисленных) в течение отчетного периода в связи с подготовкой, организацией, ведением производства, продажей продукции (работ, услуг) и охраной труда.
Сумма средств, которые списываются банком с депозита поручителя в счет погашения задолженности по кредиту должника, не отвечает определению валовых расходов, так как исполнение обязательств должника перед кредитором не связано с подготовкой, организацией, ведением производства, продажей продукции (работ, услуг) и охраной труда. Таким образом, в налоговом учете поручителя в составе валовых расходов не может быть отражена сумма средств, которые списываются банком с его депозита в счет погашения указанной задолженности.
Согласно п. 4.1 Закона о прибыли валовой доход – общая сумма дохода плательщика налога от всех видов деятельности, полученного (начисленного) в течение отчетного периода в денежной, материальной или нематериальной формах как на территории Украины, ее континентальном шельфе, исключительной (морской) экономической зоне, так и за их пределами. Закон о прибыли не содержит определения дохода, однако п. 1.43 предусмотрено, что в случаях, определенных этим Законом, другие термины употребляются в значениях, определенных законами по вопросам налогообложения, а также национальными положениями (стандартами) бухгалтерского учета, которые не противоречат этому Закону и другим законам по вопросам налогообложения в части определения терминов.
На основании указанной нормы обратимся к П(С)БУ 15 «Доход», утвержденному приказом Минфина от 29.11.99 г. № 290. В частности, данным стандартом определено, что доход признается во время увеличения актива или уменьшения обязательства, которое приводит к увеличению собственного капитала (за исключением увеличения капитала за счет взносов участников предприятия), при условии, что оценка дохода может быть достоверно определена.
Таким образом, у поручителя при получении возмещения от должника не возникает валовой доход, поскольку возмещение должником денежных средств, ранее уплаченных поручителем в пользу кредитора, не может быть классифицировано как доход. Если же договором поручения предусмотрена выплата вознаграждения поручителю, то, безусловно, на основании пп. 4.1.1 Закона о прибыли валовой доход поручителя должен быть увеличен на соответствующую сумму.
В единственном письме ГНАУ, посвященном вопросам налогообложения операций по договорам поручительства, – от 11.07.2000 г. № 9546/7/15-1117 налоговики, хотя и не приводят четкую аргументацию своей позиции, однако указывают, что операции по исполнению поручителем обязательств должника перед кредитором и получению возмещения от должника не отражаются в налоговом учете поручителя, а валовой доход поручителя увеличивается на сумму полученного от должника вознаграждения по договору поручения. Отсутствие негативной судебной практики по рассматриваемому вопросу свидетельствует о том, что налоговики придерживаются именно указанной позиции.
Тот факт, что деньги списывались банком с депозитного счета предприятия, а возврат (компенсация) осуществляется на текущий счет, на налоговый учет никак не влияет.
Александр Киришун,
Консалтинговая компания «ЭКСПЕРТ»
Опубликовано 31.05.2009г.:
Информационно-правовая поисковая система «ЛІГА:ЗАКОН»
*******
Все права на этот материал принадлежат Консалтинговой компании «ЭКСПЕРТ». Любое копирование, перепечатка, распространение полностью или частично допускается исключительно с письменного разрешения правообладателя.