Ответ на данный вопрос предусматривает два возможных варианта развития событий, поскольку передача указанных товарно-материальных ценностей может осуществляться как с переходом права собственности на ТМЦ, так и без такового.
Первый вариант является по сути обычной продажей (поставкой) товаров в пользу производителя. Отражение такой продажи как в бухгалтерском, так и в налоговом учете не представляет никакой сложности, так как является рутинной операцией для большинства предприятий. Оприходование расфасованной продукции от производителя также не должно вызывать вопросов ни по учету, ни по документальному оформлению.
Более интересным с точки зрения учета и налогообложения является именно второй вариант, который, напомним, не предусматривает перехода права собственности на упаковку. При наличии соответствующих положений в договоре, факт передачи таких ТМЦ не имеет налоговых последствий на основании следующих норм налогового законодательства.
Так, п. 1.4 ст. 1 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» от 03.04.97 г. № 168/97-ВР (далее – Закон о НДС) гласит, что не подпадают под поставку операции по передаче товаров в пределах договоров хранения (ответственного хранения), доверительного управления, оперативной аренды (лизинга), других гражданско-правовых договоров, которые не предусматривают передачу права собственности (пользования или распоряжения) на такие товары другому лицу. То есть приведенная норма Закона о НДС выводит из-под объекта налогообложения операцию по передаче предприятием упаковки производителю.
Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий» от 28.12.94 г. № 334/94-ВР (далее – Закон о прибыли) в отношении операций по передаче имущества на основании гражданско-правовых договоров, не предусматривающих передачу права собственности на такое имущество, также содержит специальную норму, которая «освобождает» плательщиков налога на прибыль от отражения таких операций в налоговом учете (п. 7.9 ст. 7 Закона).
Считаем нужным обратить внимание, что приобретенная и позже переданная производителю упаковка продолжает участвовать в налоговом учете предприятия, то есть расходы на ее приобретение пересчитываются согласно требованиям п. 5.9 Закона о прибыли, до момента реализации вместе с продукцией, в нее расфасованной.
Что касается документального оформления передачи упаковки производителю, то изобретать велосипед тут не стоит. О принятии материала производителем и его соответствии требованиям, которые определяются сторонами, может быть составлен акт. Никаких особых требований к такому первичному документу законодательством не выдвигается, он должен соответствовать положениям ст. 9 Закона Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.99 г. № 996-XIV. Поскольку в дальнейшем производитель, по сути, осуществляет отгрузку продукции и ее упаковку в материал заказчика, скорее всего эти операции будут оформлены отдельными документами (например, накладной на продукцию и актом приема-передачи выполненных работ).
В бухгалтерском учете переданная упаковка учитывается на балансе предприятия, так как оно не передавало право собственности на нее, в соответствии с Положением (стандартом) бухгалтерского учета 9 «Запасы», утвержденным приказом Министерства финансов Украины от 20.10.99 г. № 246 (далее – П(С)БУ 9). Кстати, П(С)БУ 9 требует в примечаниях к финансовой отчетности приводить информацию о балансовой (учетной) стоимости запасов, в частности, переданных в переработку.
Инструкция о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденная приказом Министерства финансов Украины от 30.11.99 г. № 291, в отношении запасов, переданных в переработку, содержит следующие требования:
«На субсчете 206 «Материалы, переданные в переработку» учитываются материалы, переданные в переработку на сторону и которые в дальнейшем включаются в состав себестоимости полученных из них изделий. Затраты на переработку материалов, которые оплачиваются сторонним организациям, отражаются непосредственно по дебету счетов, на которых ведется учет изделий, полученных из переработки. Аналитический учет материалов, переданных в переработку, ведется в разрезе, который обеспечивает информацию о предприятиях-переработчиках и контроль за операциями по переработке и соответствующими расходами. Передача материалов в переработку отражается только на субсчетах счета 20».
Исходя из приведенного выше, можно сделать вывод, что в момент оприходования от производителя продукции, которая для предприятия является товаром, стоимость переданной упаковки, числящейся на 206-м счете, будет списана напрямую в дебет 28-го счета, то есть увеличит стоимость оприходованного товара. Попадет также в дебет 28-го счета стоимость выполненных работ производителя по упаковке товара.
Подтверждает такой подход и П(С)БУ 9, которое при формировании первоначальной стоимости запасов (в нашем случае, товаров) требует учитывать «прочие расходы, которые непосредственно связаны с приобретением запасов и доведением их до состояния, в котором они пригодны для использования в запланированных целях. К таким расходам, в частности, относятся прямые материальные расходы, прямые расходы на оплату труда, прочие прямые расходы предприятия на доработку и повышение качественно-технических характеристик запасов».
Александр Киришун,
Консалтинговая компания «ЭКСПЕРТ»
Опубликовано 28.11.2008г.:
Информационно-правовая поисковая система «ЛІГА:ЗАКОН»
*******
Все права на этот материал принадлежат Консалтинговой компании «ЭКСПЕРТ». Любое копирование, перепечатка, распространение полностью или частично допускается исключительно с письменного разрешения правообладателя.