Відповідно до ст. 512 Цивільного кодексу України від 16.01.2003 р. № 435-IV (далі – ЦКУ) кредитор у зобов’язанні може бути замінений іншою особою внаслідок передання ним своїх прав іншій особі за правочином (відступлення права вимоги).
При цьому до нового кредитора переходять права первісного кредитора в зобов’язанні в обсязі та на умовах, що існували на момент переходу цих прав, якщо інше не встановлено договором або законом (ст. 514 ЦКУ).
У пп. 14.1.255 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (далі – ПКУ) також встановлено, що відступлення права вимоги – це операція з переуступки кредитором прав вимоги боргу третьої особи новому кредитору з попередньою чи наступною компенсацією вартості такого боргу кредитору або без такої компенсації.
Платникам єдиного податку першої – третьої груп потрібно враховувати норми п. 291.6 ПКУ, відповідно до якого вони повинні здійснювати розрахунки за відвантажені товари (виконані роботи, надані послуги) лише в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій).
У платників єдиного податку обсяг доходів розраховується за датою надходження грошових коштів (п. 292.6 ПКУ), через що й потрібно враховувати обмеження за формою розрахунків, наведене в п. 291.6 ПКУ.
Раніше податкові органи “дозволяли” укладення таких договорів. Так, у листі Міндоходів від 27.02.2014 р. № 4167/5/99-99-17-02-02-10 зазначено:
“… чинним законодавством не передбачено обмежень щодо відступлення права вимоги платниками єдиного податку, але розрахунки з кредиторами такими платниками можуть здійснюватися лише в грошовій формі”.
Також в листі ДФС у м. Києві від 04.05.2016 р. № 10296/10/26-15-12-04-18 зазначено:
“законодавством не передбачено обмежень щодо укладання платником єдиного податку договору відступлення права вимоги. При цьому юридичні особи – платники єдиного податку повинні:
• здійснювати розрахунки за відвантажені товари (виконані роботи, надані послуги) виключно в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій), у відповідності до п. 291.6 ст. 291 Податкового кодексу”.
Але на цей час їхня позиція змінилась і тепер полягає в тому, що укладення договору переуступки прав вимоги боргу платниками єдиного податку є механізмом розрахунку за правочином купівлі-продажу товарів (робіт, послуг) не в грошовій формі, а отже, не дає права застосовувати спрощену систему оподаткування, обліку та звітності (індивідуальні податкові консультації ДФСУ від 20.09.2017 р. № 2002/Ш/99-99-15-02-02-14/ІПК, від 15.08.2017 р. № 1602/Г/99-99-13-01-02-14/ІПК та ДФС у Харківській області від 26.06.2017 р. № 825/ІПК/20-40-13-11-12, лист ДФСУ від 27.11.2015 р. № 25434/6/99-99-15-03-01-15).
Ми не поділяємо останню позицію ДФСУ, оскільки спосіб розрахунків за договором залишається незмінним і проводиться в грошовій формі.
Разом із тим для зменшення податкових ризиків вважаємо за доцільне вирішити питання щодо погашення зобов’язання третьою особою в інший спосіб.
Так, згідно зі ст. 528 ЦКУ виконання обов’язку може бути покладено боржником на іншу особу, якщо з умов договору, вимог законодавства або суті зобов’язання не випливає обов’язок боржника виконати зобов’язання особисто. У цьому разі кредитор зобов’язаний прийняти виконання, запропоноване за боржника іншою особою.
У розглядуваному ж випадку можна застосувати, наприклад, договір переведення боргу (ст. 520 ЦКУ), за яким здійснюється заміна боржника у зобов’язанні. При цьому кредитор (постачальник товару) залишається незмінним і сума сплати за отримані товари теж не змінюється.
Варто зазначити, що в роз’ясненні у ресурсі ЗІР ДФСУ згадано як положення ЦКУ щодо відступлення права вимоги, так і положення ЦКУ щодо переведення боргу. Але висновок зроблено лише стосовно “договору переуступки прав вимоги боргу”.
На нашу думку, договір переведення боргу цілком відповідатиме вимогам п. 291.6 ПКУ, оскільки в цьому випадку постачальник товарів діє в межах одного договору постачання: відповідно до цього договору він постачав товари та відповідно до нього ж (з урахуванням унесених змін) він отримує оплату грошовими коштами за відвантажені товари. Жодних порушень податкового законодавства з боку продавця – платника єдиного податку ми тут не бачимо.
Додатково можна зазначити, що ще одним варіантом вирішення цього питання є застосування договору поруки.
Відповідно до ст. 553 ЦКУ за договором поруки поручитель поручається перед кредитором боржника за виконання ним свого обов’язку. Поручитель відповідає перед кредитором за порушення зобов’язання боржником.
У разі порушення боржником зобов’язання, забезпеченого порукою, боржник і поручитель відповідають перед кредитором як солідарні боржники, якщо договором поруки не встановлено додаткову (субсидіарну) відповідальність поручителя (ст. 554 ЦКУ). До поручителя, який виконав зобов’язання, забезпечене порукою, переходять усі права кредитора в цьому зобов’язанні (ст. 556 ЦКУ).
Тобто з метою зменшення ризиків виникнення спору з органами ДФС можна запропонувати продавцю – платнику єдиного податку для погашення грошового зобов’язання третьою особою обрати інші способи врегулювання договірних відносин, зокрема запропоновані вище договори заміни боржника або поруки.
Олег Коваль,
Консалтингова компанія «ЕКСПЕРТ»
Опубліковано:
Інформаційно-правова пошукова система «ЛІГА:ЗАКОН»
*******
Усі права на цей матеріал належать Консалтинговій компанії «ЕКСПЕРТ». Будь-яке копіювання, передрук, поширення цілком або частково допускається винятково з письмового дозволу правовласника.