Відповідно до п. 192.1 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. N 2755-VI (далі – ПКУ), розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача – платника ПДВ, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН):
– постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;
– отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.
Враховуючи, що в наведеному у запитанні випадку сума податкових зобов’язань з ПДВ зменшується, то постачальник склав розрахунок коригування до податкових накладних (далі – РКдоПН) та відправив його покупцю, який і повинен його зареєструвати в ЄРПН.
За загальним правилом, встановленим у п. 201.10 ПКУ, реєстрація податкових накладних та/або РКдоПН у ЄРПН повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
– для податкових накладних та РКдоПН, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, – до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
– для податкових накладних та РКдоПН, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, – до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
В разі реєстрації РКдоПН в зазначені строки продавець має право зменшити суму податкових зобов’язань з ПДВ за наслідками податкового періоду, в якому складений РКдоПН.
В пп. 192.1.1 ПКУ також встановлюється, що постачальник має право зменшити суму податкових зобов’язань з ПДВ лише після реєстрації РКдоПН в ЄРПН. Відповідно до дати реєстрації РКдоПН у продавця немає права зменшувати податкові зобов’язання з ПДВ.
З урахуванням цього вважаємо, що постачальник діяв відповідно до законодавства станом на дату подання декларації, не відобразивши зменшення податкових зобов’язань у поданій декларації з ПДВ за червень 2017 року, оскільки РКдоПН ще не був зареєстрований в ЄРПН.
Разом з тим, 26.07.2017 року набрав чинності Закон України “Про внесення змін до підрозділу 10 розділу XX “Перехідні положення” Податкового кодексу України щодо незастосування штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових та акцизних накладних внаслідок несанкціонованого втручання в роботу комп’ютерних мереж платників податків” від 13.07.2017 р. N 2143-VIII, який доповнив підрозділ 10 розділу XX “Перехідні положення” ПКУ, зокрема, пунктом 42 такого змісту:
“Штрафні санкції, передбачені пунктом 1201.1 статті 1201 цього Кодексу за порушення граничних строків для реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених пунктом 201.10 статті 201 цього Кодексу, які були складені у період з 1 червня 2017 року по 30 червня 2017 року, не застосовуються до платника податків за умови реєстрації таких податкових накладних не пізніше 31 липня 2017 року.
Податкові накладні та/або розрахунки коригувань до податкових накладних, складені у період з 1 червня 2017 року по 30 червня 2017 року та зареєстровані у Єдиному реєстрі податкових накладних не пізніше 31 липня 2017 року, вважаються своєчасно зареєстрованими”.
Отже, РКдоПН, зареєстрований покупцем в ЄРПН 31 липня 2017 року, з урахуванням нового п. 42 підрозділу 10 розділу XX ПКУ вважається вчасно зареєстрованим, а тому і виникає питання щодо періоду, в якому слід включати зменшення податкових зобов’язань ПДВ постачальнику товарів.
Коментуючи зміни ДФСУ у листі від 26.07.2017 р. N 19796/7/99-99-12-02-01-17 зазначила:
“Зважаючи на те, що згідно з Законом податкові накладні та/або розрахунки коригування до податкових накладних, складені у червні 2017 року та зареєстровані в ЄРПН по 31 липня 2017 року включно, вважаються своєчасно зареєстрованими, то суми ПДВ за такими податковими накладними та/або розрахунками коригування до податкових накладних платники податку мають право включити до податкового кредиту у складі податкової звітності з ПДВ за червень 2017 року або будь-якого наступного звітного періоду в межах 365 календарних днів з дати складання відповідної податкової накладної”.
Щодо зменшення податкових зобов’язань покупця у цьому листі ДФСУ нічого не вказано.
При цьому, згадані періоди в межах 365 календарних днів стосуються лише відображення покупцем податкового кредиту з ПДВ (п. 198.6 ПКУ). Аналогічної норми для зменшення податкових зобов’язань покупцем в ПКУ немає.
З урахуванням вищенаведеного можна зробити такі висновки.
1. Якщо постачальник вирішить включити РКдоПН, складений в червні 2017 року та зареєстрований в ЄРПН не пізніше 31.07.2017 року, в декларацію з ПДВ за червень, то з урахуванням внесених змін до ПКУ таке право у нього є шляхом подання уточнюючого розрахунку;
2. Цілком правомірним також є включення такого РКдоПН до декларації з ПДВ за липень 2017 року на підставі пп. 192.1.1 ПКУ, оскільки в ньому передбачено право постачальника на зменшення суми податкових зобов’язань з ПДВ лише після реєстрації РКдоПН в ЄРПН, а зареєстрований РКдоПН саме 31.07.2017 р.
Додатковим аргументом щодо правомірності цього є те, що зміни до ПКУ набрали чинності лише 26.07.2017 року (тобто після граничного строку подання декларації за червень).
Таким чином, в контексті поставленого питання, зменшення податкових зобов’язань з ПДВ, включених до РКдоПН, зареєстрованого в ЄРПН 31.07.2017 року, в декларації з ПДВ за липень 2017 року вважаємо правомірним.
На завершення нагадаємо, що покупець на підставі пп. 192.1.1 ПКУ зменшує суму податкового кредиту з ПДВ за результатами податкового періоду в якому відбулась зміна суми компенсації (зокрема, повернення товарів) незалежно від дати реєстрації РКдоПН в ЄРПН. Тобто зменшення податкового кредиту у покупця має бути відображено в декларації за червень 2017 року.
Олег Коваль,
Консалтингова компанія «ЕКСПЕРТ»
Опубліковано:
Довідково-правова система «ДІНАЙ»
*******
Усі права на цей матеріал належать Консалтинговій компанії «ЕКСПЕРТ». Будь-яке копіювання, передрук, поширення цілком або частково допускається винятково з письмового дозволу правовласника.