Положеннями п. 127.1 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (далі – ПКУ) передбачено, що ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25% суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50% суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75% суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Тобто вищенаведені положення передбачають накладення штрафу в розмірі 50% у випадку повторності здійснення правопорушення, передбаченого п. 127.1 ПКУ.
Як видно із запитання, орган ДФС застосував штрафи у розмірі 25% до одного випадку та у розмірі 50% до другого випадку неутримання податку. Тобто орган ДФС в одному Акті перевірки зафіксував і перше, і повторне порушення.
Щодо наведеного запитання зазначимо таке.
У відповіді на запитання 1 Узагальнюючої податкової консультації з питань забезпечення єдиного підходу до застосування штрафних санкцій, затвердженої наказом ДПСУ від 22.11.2012 р. № 1046, зазначається:
«Нормами статей 117, 119 – 121, 123, 127 – 128 Кодексу передбачено застосування санкцій за повторне порушення платниками податків податкового законодавства. …
Слід зауважити, що підвищені розміри штрафів у разі повторного виявлення податкових порушень (50 %) застосовуються не за сам факт виявлення будь-яких порушень, а за повторне вчинення діянь та обставин, передбачених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 Кодексу».
Згаданими положеннями, зокрема, п. 54.3.5 ПКУ передбачено, що контролюючий орган зобов’язаний самостійно визначити суму грошових зобов’язань, у випадку якщо дані перевірок щодо утримання податків у джерела виплати, в тому числі податкового агента, свідчать про порушення правил нарахування, утримання та сплати до відповідних бюджетів податків і зборів, передбачених ПКУ, у тому числі податку на доходи фізичних осіб таким податковим агентом.
Такий самий підхід застосовується в Узагальнюючій податковій консультації з окремих питань застосування штрафних санкцій за порушення норм Податкового кодексу України, затвердженій наказом ДПСУ від 06.07.2012р. №592 (запитання 1), де щодо іншої штрафної норми про повторність зазначено:
«повторним порушенням, за яке передбачено штраф …, буде несвоєчасне подання податкової декларації (розрахунку) платником податків незалежно від виду податку, за яке до такого платника протягом року вже було застосовано штраф за неподання (несвоєчасне подання) податкової декларації (розрахунку) та у період до одного року … винесено податкове повідомлення-рішення».
Тобто зі змісту вищезгаданих узагальнюючих податкових консультацій випливає, що підвищені розміри штрафів (зокрема, 50%) застосовуються лише у випадках якщо за аналогічні правопорушення вже було органом ДФС застосовано штрафні санкції шляхом складання податкового повідомлення-рішення.
Зазначене ще більш конкретно висвітлене у листі ДФСУ від 19.11.2015 р. № 11059/С/99-99-10-03-02-14, в якому щодо штрафів за п. 127.1 ПКУ зазначається:
«Зазначена стаття застосовується до платників податків, які не здійснили нарахування, утримання та/або сплату податку та до податкових агентів, які не здійснили нарахування, утримання та/або сплату (перерахування) до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків.
Крім того, передбачений п. 127.1 ст. 127 Кодексу розмір штрафної санкції диференційований залежно від повторності визначення суми податкового зобов’язання з цього податку ….
При цьому ознаки повторності виникають в тому випадку, коли визначення контролюючим органом податкового зобов’язання … відбувається після того, як протягом останніх 1095 днів контролюючим органом вже було вчинено дії з … визначення податкового зобов’язання стосовно одного і того самого платника податків».
Також в роз’ясненні з ресурсу ЗІР ДФСУ зазначено:
«Враховуючи вищенаведене, підвищені розміри штрафних санкцій у разі повторного виявлення податкових порушень, передбачених ст. 127 ПКУ, застосовуються за повторне вчинення протягом 1095 днів таких порушень».
Тобто ДФСУ неодноразово звертала увагу, що підвищений розмір штрафу (зокрема, у розмірі 50% за п. 127.1 ПКУ) застосовується у випадку повторного виявлення податкових порушень, тобто у випадку коли до платника за аналогічне правопорушення вже було застосовано протягом 1095 днів штрафні санкції шляхом складання податкового повідомлення-рішення. Якщо протягом 1095 днів податкового повідомлення-рішення за таке порушення не приймалось, штраф застосовується у розмірі виявленого вперше порушення.
З урахуванням вищенаведеної позиції ДФСУ можемо зазначити, що в наведеному у запитанні випадку штрафні санкції згідно з п. 127.1 ПКУ мають бути застосовані в розмірі 25% за всі виявлені під час перевірки випадки несвоєчасного перерахування ПДФО.
Олег Коваль,
Консалтингова компанія «ЕКСПЕРТ»
Опубліковано:
Інформаційно-правова пошукова система «ЛІГА:ЗАКОН»
*******
Усі права на цей матеріал належать Консалтинговій компанії «ЕКСПЕРТ». Будь-яке копіювання, передрук, поширення цілком або частково допускається винятково з письмового дозволу правовласника.