Відповідно до п. 102.5 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. N 2755-VI (далі – ПКУ), заяви про повернення надміру сплачених грошових зобов’язань або про їх відшкодування у випадках, передбачених ПКУ, можуть бути подані не пізніше 1095 дня, що настає за днем здійснення такої переплати або отримання права на таке відшкодування.
Також в п. 43.3 ПКУ передбачається, що обов’язковою умовою для здійснення повернення сум грошового зобов’язання є подання платником податків заяви про таке повернення … протягом 1095 днів від дня виникнення помилково та/або надміру сплаченої суми.
Зауважимо, що норми ПКУ розрізняють помилково та надміру сплачені суми податків.
Грошовим зобов’язанням платника податків є сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов’язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв’язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності (пп. 14.1.39 ПКУ).
Відповідно до пп. 14.1.182 ПКУ, помилково сплачені грошові зобов’язання – суми коштів, які на певну дату надійшли до відповідного бюджету від юридичних осіб (їх філій, відділень, інших відокремлених підрозділів, що не мають статусу юридичної особи) або фізичних осіб (які мають статус суб’єктів підприємницької діяльності або не мають такого статусу), що не є платниками таких грошових зобов’язань.
Отже, помилково сплаченими можуть вважатись кошти, що сплачені неплатником податку.
Із запитання випливає, що в 2013 році авансовий внесок при виплаті дивідендів був сплачений саме платником податку на прибуток, а тому такі кошти не можуть вважатись помилково сплаченими.
Визначення надміру сплачених грошових зобов’язань наведено в пп. 14.1.115 ПКУ, згідно з яким це суми коштів, які на певну дату зараховані до відповідного бюджету понад нараховані суми грошових зобов’язань, граничний строк сплати яких настав на таку дату.
В 2013 році авансовий внесок був сплачений на підставі положень пп. 153.3.2 ПКУ, яким передбачалось, що емітент корпоративних прав, який приймає рішення про виплату дивідендів своїм акціонерам (власникам), нараховує та вносить до бюджету авансовий внесок із податку в розмірі ставки, встановленої п. 151.1 ПКУ, нарахованої на суму дивідендів, що фактично виплачуються, без зменшення суми такої виплати на суму такого податку. Зазначений авансовий внесок вноситься до бюджету до/або одночасно з виплатою дивідендів.
При цьому, у разі якщо сума авансового внеску, попередньо сплаченого протягом звітного періоду, перевищує суму податкових зобов’язань підприємства – емітента корпоративних прав за податком на прибуток такого звітного періоду, сума такого перевищення переноситься у зменшення податкових зобов’язань наступного податкового періоду, а при отриманні від’ємного значення об’єкта оподаткування такого наступного періоду – на зменшення податкових зобов’язань майбутніх податкових періодів (пп. 153.3.4 ПКУ в редакції 2013-го року).
У листі ДФСУ від 12.11.2014 р. N 10346/7/99-99-15-02-01-17 зазначається, що сума не врахованого у зменшення нарахованої суми податкових зобов’язань з податку на прибуток залишку авансових внесків з податку на прибуток при виплаті дивідендів у звітному періоді не формує надміру сплачену суму податку у звітному періоді згідно з пп. 14.1.115 ПКУ, а акумулюється у декларації звітного періоду та переноситься на зменшення податкових зобов’язань з податку на прибуток наступних податкових періодів.
Отже, ДФСУ не вважає сплачену суму авансового внеску з податку на прибуток при виплаті дивідендів надміру сплаченими грошовими зобов’язаннями, оскільки їх нарахування і сплата відбулась у строки, визначені у вищезгаданому пп. 153.3.2 ПКУ.
Оскільки фактично виходить, що суми авансового внеску з податку на прибуток при виплаті дивідендів не є ні помилково, ні надміру сплаченими сумами грошових зобов’язань в розумінні пп. 14.1.182 та пп. 14.1.115 ПКУ, то, на нашу думку, і обмежуючі строки у 1095 днів, встановлені у п. 102.5 ПКУ, не поширюються на строки врахування цих авансових внесків у зменшення податку на прибуток.
Крім того, в пп. 153.3.4 ПКУ в редакції 2013-го року було прямо передбачено, що сума сплачених авансових внесків при виплаті дивідендів, що не врахована в рахунок зменшення податкових зобов’язань з податку на прибуток, переноситься на зменшення податкових зобов’язань з цього податку в наступних податкових періодах. Жодних обмежуючих строків такого перенесення в наступні податкові періоди не було передбачено.
Прямої відповіді ДФСУ на поставлене запитання не вдалось знайти, але в цілому схожа думка простежується в листі ДФСУ від 04.01.2016 р. N 102/7/99-99-19-02-01-17 (з урахуванням змін, внесених листом від 28.01.2016 р. N 2779/7/99-99-19-02-01-17), в якому зазначено таке:
“Тобто сума сплачених авансових внесків при виплаті дивідендів, що не врахована в рахунок зменшення податкових зобов’язань з податку на прибуток за звітний період, у якому сплачена така сума авансових внесків, повинна враховуватися в рахунок зменшення податкового зобов’язання наступних звітних (податкових) періодів до її повного погашення.
При цьому не зараховані у зменшення податкового зобов’язання суми сплачених авансових внесків при виплаті дивідендів станом на 01.01.2015 повинні враховуватися у зменшення податкового зобов’язання з податку на прибуток у податковій декларації за 2015 рік та наступних звітних (податкових) періодах до повного їх погашення“.
Тобто ДФСУ теж не згадує про які-небудь обмежуючі строки щодо врахування сум авансових внесків при виплаті дивідендів у зменшення податку на прибуток.
Важливим вважаємо акцентування у листах ДФСУ на необхідності відображення неврахованих сум в деклараціях з податку на прибуток (у додатку ЗП). Чинна форма податкової декларації з податку на прибуток підприємства, затверджена наказом МФУ від 20.10.2015 р. N 897 (з урахуванням змін, внесених наказом МФУ від 08.07.2016 р. N 585) передбачає у додатку ЗП відповідний рядок 16.3 “Сума нарахованого та сплаченого авансового внеску у зв’язку із виплатою дивідендів (прирівняних до них платежів) у минулих періодах, не врахована у зменшення податку …”. І якщо не вся сума цих авансових внесків зменшить податок на прибуток за 2016 рік, то залишок буде відображено в рядку 16.4.2 “сума, що відноситься на зменшення нарахованої суми податку в наступних звітних (податкових) періодах”.
Олег Коваль,
Консалтингова компанія «ЕКСПЕРТ»
Опубліковано:
Довідково-правова система «ДІНАЙ»
*******
Усі права на цей матеріал належать Консалтинговій компанії «ЕКСПЕРТ». Будь-яке копіювання, передрук, поширення цілком або частково допускається винятково з письмового дозволу правовласника.