Судячи із запитання, воно пов’язано із застосуванням абз. 2 п. 188.1 ПКУ, відповідно до якого база оподаткування ПДВ операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, а база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін (до 2016 року – не нижче їх собівартості).
Зазначимо, що ставкою податку визнається розмір податкових нарахувань на одиницю (від одиниці) виміру бази оподаткування (п. 25.1 ПКУ).
Перелік ставок оподаткування ПДВ встановлено п. 193.1 ПКУ.
Відповідно до п. 194.1 ПКУ за основною ставкою 20 % оподатковуються операції, зазначені у ст. 185 ПКУ (тобто операції, які є об’єктом оподаткування ПДВ), крім операцій, що не є об’єктом оподаткування, звільнених від оподаткування, операцій, до яких застосовується нульова ставка або ставка 7 %.
Отже, ставка ПДВ визначається залежно від виду здійснюваної операції, яка є об’єктом оподаткування ПДВ, і застосовується до всієї бази оподаткування за такою операцією.
Операції з вивезення товарів за межі митної території України у митному режимі експорту оподатковуються ПДВ за нульовою ставкою (пп. «а» пп. 195.1.1 ПКУ). При цьому товари вважаються вивезеними за межі митної території України, якщо таке вивезення підтверджено митною декларацією.
З урахуванням цього, до операцій з вивезення товарів у митному режимі експорту нульова ставка ПДВ застосовується до всієї бази оподаткування такої операції, включаючи суму перевищення, передбачену абз. 2 п. 188.1 ПКУ.
Маємо зауважити, що позиція ДФСУ з цього питання відрізняється від вищенаведеної (листи від 10.08.2015 р. № 16878/6/99-99-19-03-02-15, від 07.09.2015 р. № 19090/6/99-99-19-03-02-15, від 26.01.2016 р. № 1388/6/99-99-19-03-02-15, від 26.01.2016 р. № 1389/6/99-99-19-03-02-15, від 19.04.2016 р. № 8831/6/99-99-19-03-02-15, від 27.04.2016 р. № 9529/6/99-99-15-03-02-15) та полягає в тому, що оскільки обсяг операцій, розрахований виходячи з перевищення собівартості самостійно виготовлених товарів над фактичною ціною їх постачання, не формує вартості експортованого товару, нульова ставка до такого обсягу не застосовується, а тому в податковій накладній щодо суми такого перевищення визначається ПДВ за основною ставкою 20 %.
Наведені ДФСУ аргументи вважаємо недоречними, оскільки положеннями абз. 2 п. 188.1 ПКУ не створюється окремого об’єкта оподаткування, а лише визначаються особливості визначення бази оподаткування, до всієї суми якої має застосовуватись лише одна ставка ПДВ. Застосування до однієї операції двох ставок ПДВ нормами ПКУ не передбачено.
Також звернемо увагу на позицію Вищого адміністративного суду України, який не погодився з ДФСУ і дійшов висновку, що підстав для застосування ставки ПДВ 20 % в даному випадку немає (постанови ВАСУ від 16.02.2016 р. № К/800/47756/15 та від 22.03.2016 р. № К/800/48575/15).
Олег Коваль,
Консалтингова компанія «ЕКСПЕРТ»
Опубліковано:
Інформаційно-правова пошукова система «ЛІГА:ЗАКОН»
*******
Усі права на цей матеріал належать Консалтинговій компанії «ЕКСПЕРТ». Будь-яке копіювання, передрук, поширення цілком або частково допускається винятково з письмового дозволу правовласника.