Керівництво підприємства шукає різні шляхи фінансування своєї господарської діяльності. Одним із варіантів є залучення позикових коштів на поворотній основі від інших юридичних осіб.
Перед бухгалтером підприємства постає завдання визначення порядку оподаткування таких операцій. Чимало практичних нюансів обліку поворотної фіндопомоги не зовсім однозначні, а тому податковий орган спробував роз’яснити деякі з них в Узагальнюючій податковій консультації щодо податкового обліку поворотної фінансової допомоги, затвердженій наказом Міндоходів від 01.07.2014 р. № 367.
Але, як показала практика, далеко не всі питання було розглянуто у вищезгаданій податковій консультації Міндоходів. Одним з них є питання податкового обліку у позичальника при зміні системи оподаткування позикодавцем.
В інформаційному ресурсі «ЗІР» з’явилось роз’яснення, в якому податковий орган зазначив:
«… якщо платник податку отримав поворотну фінансову допомогу від платника податку на прибуток, який перейшов на спеціальний режим оподаткування, то за підсумками податкового (звітного) періоду, в якому позикодавець перебував на загальній системі оподаткування, до складу доходу платника податку (отримувача фінансової допомоги) включається сума процентів, умовно нарахованих на суму неповерненої поворотної фінансової допомоги (її частини) у розмірі облікової ставки Національного банку України, розрахованої за кожен день фактичного використання такої поворотної фінансової допомоги. Починаючи зі звітного періоду, в якому позикодавець перейшов на спрощену систему оподаткування, платник податку має врахувати у складі доходу суму фінансової допомоги (її частину), що залишилась неповернутою на кінець такого звітного періоду. У разі якщо в майбутніх податкових (звітних) періодах платник податку повертає таку поворотну фінансову допомогу (її частину) особі, яка її надала, такий платник податку збільшує суму витрат на суму такої поворотної фінансової допомоги (її частини) за наслідками податкового (звітного) періоду, в якому відбулося таке повернення».
На нашу думку, запропонований податковим органом підхід не є однозначним. Висловимо свою точку зору з цього питання.
Якщо безпроцентну позику отримано від іншого платника податку на прибуток на загальних підставах, то застосовуються положення пп. 14.1.257 ПКУ, згідно з якими до складу безповоротної фінансової допомоги включається, зокрема, сума процентів, умовно нарахованих на суму поворотної фінансової допомоги, що залишається неповернутою на кінець звітного періоду, у розмірі облікової ставки НБУ, розрахованої за кожний день фактичного використання такої поворотної фінансової допомоги. Така сума умовних процентів відображається у складі доходів згідно з пп. 135.5.4 ПКУ.
В іншому випадку, відповідно до пп. 135.5.5 ПКУ, до складу доходів включаються суми поворотної фінансової допомоги, отриманої платником податку на прибуток у звітному податковому періоді, що залишаються неповернутими на кінець такого звітного періоду, від осіб, які не є платниками податку на прибуток (в тому числі нерезидентів), або осіб, які мають пільги з цього податку. У разі якщо в майбутніх звітних податкових періодах платник податку повертає таку поворотну фінансову допомогу (її частину) особі, яка її надала, такий платник податку збільшує суму витрат на суму такої поворотної фінансової допомоги (її частини) за наслідками звітного податкового періоду, в якому відбулося таке повернення.
При цьому доходи такого платника податку не збільшуються на суму умовно нарахованих процентів, а податкові зобов’язання особи, яка надала поворотну фінансову допомогу, не змінюються як при її видачі, так і при зворотному отриманні.
Як у пп. 135.5.4, так і в пп. 135.5.5 ПКУ йдеться про суми фінансової допомоги, отриманої платником податку на прибуток у звітному податковому періоді.
На нашу думку, вищенаведені положення слід розуміти як такі, що передбачають встановлення порядку оподаткування отриманих сум поворотної фінансової допомоги саме на дату здійснення господарської операції (отримання коштів фіндопомоги). Зазначеними нормами не передбачено обов’язку змінювати облік таких сум позичальником залежно від зміни системи оподаткування позикодавцем. Крім того, нормами ПКУ не встановлено обов’язку відстежувати систему оподаткування позикодавця, крім її визначення на дату отримання позики.
Тобто щодо наведеної у запитанні ситуації вважаємо, що на суми поворотної фінансової допомоги, отриманої від позикодавця, який станом на дату її надання був платником податку на прибуток на загальних підставах, в податковому обліку позичальника слід відображати доходи в сумі умовно нарахованих процентів згідно з пп. 14.1.257 та пп. 135.5.4 ПКУ.
Звісно, якщо бухгалтеру стане відомо про зміну системи оподаткування позикодавцем, то йому доведеться самостійно вирішувати, чи застосовувати роз’яснення податкового органу з ресурсу «ЗІР».
Але додатково наведемо зворотній приклад – якщо позика була б отримана від платника єдиного податку, який потім перейшов на загальну систему оподаткування зі сплатою податку на прибуток, то чи дозволить податковий орган збільшити витрати позичальнику аналогічно як при поверненні позики згідно з абз. 2 пп. 135.5.5 ПКУ? Погодьтеся, це малоймовірно. Але ж підхід до обох ситуацій має бути однаковим.
Крім того, якщо позика довгострокова, то протягом кількох років позикодавець цілком може змінити систему оподаткування кілька разів. Невже в цьому разі позичальнику доведеться «роздувати» доходи і витрати на суму позики кожного разу при зміні системи оподаткування позикодавцем?
На нашу думку, наведені вище приклади додатково підтверджують, що порядок оподаткування отриманих сум поворотної фіндопомоги у позичальника повинен визначатись в момент її отримання і не повинен ставитися у залежність від змін у позикодавця.
Олег Коваль,
Консалтингова компанія «ЕКСПЕРТ»
Опубліковано:
Інформаційно-правова пошукова система «ЛІГА:ЗАКОН»
*******
Усі права на цей матеріал належать Консалтинговій компанії «ЕКСПЕРТ». Будь-яке копіювання, передрук, поширення цілком або частково допускається винятково з письмового дозволу правовласника.