Виходячи із запитання на момент постачання товарів обидва підприємства є платниками ПДВ. Податковий кредит сформовано на підставі належним чином оформленої податкової накладної. В декларації з ПДВ за вересень 2012 року така сума вже відображена у рядку 24 "залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду …".
Насамперед зазначимо, що згідно ст. 512 Цивільного кодексу України від 16.01.2003 р. N 435-IV (далі – ЦКУ) кредитор у зобов'язанні може бути замінений іншою особою внаслідок передання ним своїх прав іншій особі за правочином (відступлення права вимоги). Заміна кредитора у зобов'язанні здійснюється без згоди боржника, якщо інше не встановлено договором або законом (ст. 516 ЦКУ).
Тобто згідно з цивільним законодавством відступлення права вимоги грошового боргу є цілком правомірним (за відсутності спеціальних застережень). З урахуванням цього, сплата заборгованості новому кредиторові є такою, що відповідає законодавству.
Щодо відображення сум ПДВ у декларації в періоді погашення заборгованості новому кредиторові зазначимо таке.
Відповідно до п. 200.4 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. N 2755-VI (далі – ПКУ) бюджетному відшкодуванню підлягає частина від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України – сумі податкового зобов'язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги отримувачем послуг. Залишок від'ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.
Вищенаведеною нормою ПКУ встановлено, що для відображення сум ПДВ у складі бюджетного відшкодування такі суми повинні бути фактично сплачені саме постачальнику або до держбюджету. Суми ПДВ, які правомірно включені до складу податкового кредиту, але не є сплаченими постачальнику або до держбюджету, до бюджетного відшкодування не включаються, а переносяться до складу податкового кредиту наступного періоду.
В наведеному випадку маємо констатувати, що ПКУ певним чином дискримінує цілком законні операції по заміні кредитора у зобов’язанні. В наведеному випадку не відбувається сплати коштів саме постачальнику чи до держбюджету, а тому у покупця права на відображення цієї суми у складі бюджетного відшкодування (рядок 23 декларації з ПДВ) згідно п. 200.4 ПКУ формально не виникає.
При цьому зазначимо, що ПДВ з поставки товарів, розрахунки за які фактично проведені на користь нового кредитора, цілком правомірно можуть далі відображатись у складі податкового кредиту з ПДВ. Такі суми у жовтні 2012 року (періоді сплати заборгованості на користь нового кредитора) будуть відображені в рядку 21.2 "значення рядка 24 декларації попереднього звітного (податкового) періоду" декларації з ПДВ. Відповідно потраплять до рядка 21 "залишок від'ємного значення попереднього звітного (податкового) періоду, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду".
Далі заповнення декларації з ПДВ здійснюватиметься за загальними нормами згідно розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом МФУ від 25.11.2011 р. N 1492, а саме:
"4.6.4. Якщо в наступному звітному податковому періоді різниця між сумою податкових зобов'язань і сумою податкового кредиту з урахуванням залишку такого від'ємного значення минулого звітного (податкового) періоду, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, має від'ємне значення (рядок 22 декларації), подається (Д2) (додаток 2).
…
4.6.6. Залишок від'ємного значення після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (відображається у рядку 24 декларації поточного звітного (податкового) періоду та переноситься до рядка 21.2 декларації наступного звітного (податкового) періоду)".
Тобто, зазначена сума ПДВ буде переноситись до рядка 21.2 декларації наступного періоду, потім до рядка 22 та до рядка 24 декларації з ПДВ разом з іншими сумами ПДВ, які ще не оплачені постачальникам чи до держбюджету. Такий спосіб відображення повторюватиметься до того періоду, в якому податкові зобов’язання з ПДВ, відображені в рядку 18 декларації, будуть більшими за значення рядка 21 того ж періоду.
Олег Коваль,
Консалтингова компанія «ЕКСПЕРТ»
Опубліковано:
Довідково-правова система «ДІНАЙ»
*******
Усі права на цей матеріал належать Консалтинговій компанії «ЕКСПЕРТ». Будь-яке копіювання, передрук, поширення цілком або частково допускається винятково з письмового дозволу правовласника.