Причиною публікації стала практична ситуація, яка склалась у власника офісного центру, в якому на першому поверсі розташовані заклади громадського харчування орендарів, а на інших – власний офіс та офіси інших компаній. Вода надходить від підприємства водопостачання. Потім вона використовується для задоволення питних і санітарно-гігієнічних потреб працівників та відвідувачів офісу, а закладами громадського харчування вона – за профілем їх діяльності. При цьому до закладів громадського харчування та офісної частини центру вода надходить за окремими лічильниками. Тобто напрям використання води чітко розмежовано показниками приладів. Постає питання щодо справляння збору за використання води в частині її використання для задоволення питних і санітарно-гігієнічних потреб працівників.
Нагадаємо, що під використанням води для задоволення санітарно-гігієнічних потреб розуміється використання води для пиття, використання води в туалетних, душових, ванних кімнатах та умивальниках, використання води для утримання приміщень у належному санітарно-гігієнічному стані (лист Держкомводгоспу від 22.04.2010 р. № 1752/9/11-10).
Справляння збору до 01.01.2011 р.
Актуальність питання щодо сплати збору до 01.01.2011 р. пов’язана з перевірками попередніх періодів, які проводять податкові органи, та неурегульованість чинних на той час норм законодавства.
Збір за спецвикористання води сплачувався відповідно до Порядку справляння збору за спеціальне використання водних ресурсів та збору за користування водами для потреб гідроенергетики і водного транспорту, затвердженого постановою КМУ від 16.08.99 р. № 1494 (далі – Порядок № 1494), та Інструкції про порядок обчислення і справляння збору за спеціальне водокористування в частині використання води, затвердженої наказом від 01.10.99 р. № 231/539/118/219 (далі – Інструкція № 231).
При застосуванні цих документів слід враховувати, що Порядок № 1494 є основоположним документом, який визначає, зокрема, об’єкт справляння збору. Інструкція № 231 затверджена на виконання п. 18 Порядку № 1494. При цьому органам, які затвердили Інструкцію, не надавалось права на встановлення нового об’єкта оподаткування або обмежень щодо використання пільг, передбачених Порядком № 1494.
Згідно з п. 5 Порядку № 1494 об'єктом обчислення збору за спеціальне використання водних ресурсів є фактичний обсяг води, який використовують водокористувачі, з урахуванням обсягу втрат води в їх системах водопостачання.
При цьому п. 16 Порядку № 1494 встановлено, що збір за використання водних ресурсів не справляється, зокрема, за воду, що використовується для задоволення питних і санітарно-гігієнічних потреб населення. Зазначена пільга також згадується в п. 4.8 Інструкції № 231.
На багатьох підприємствах вода використовується на різні цілі. Тому частина використаної води не підлягає оподаткуванню збором за спеціальне водокористування, а інша – оподатковується на загальних підставах. В таких випадках з метою застосування вищезазначеної пільги були поставлені лічильники води, за якими проводилось розмежування напряму використання води.
В п. 4.5 Інструкції № 231 зазначається, що при використанні водокористувачами води одночасно для власних потреб і для потреб об'єктів соціально-культурного призначення, житлово-комунального господарства (за винятком обсягу води, переданої населенню), підсобного сільського і рибного господарства або інших допоміжних служб збори до бюджетів вносять за всю фактично використану воду з урахуванням обсягу втрат води в системах водопостачання. Ймовірно, зазначений пункт включено до Інструкції з метою недопущення втрат бюджету у випадках, коли неможливо встановити обсяги води, використані на оподатковувані та пільгові цілі.
Втім податкові органи застосовують п. 4.5 Інструкції № 231 при проведенні перевірок навіть за наявності лічильників, які показують окремі обсяги води, використані на пільгові цілі. Таку ж позицію поділяє Держкомводгосп (лист від 05.07.2010 р. № 2995/9/11-10).
На нашу думку, за наявності лічильників, застосування цієї норми неправомірне, оскільки вона суперечить п. 16 Порядку № 1494. Ще раз наголосимо, що Інструкція № 231 не вправі вводити обмеження щодо використання пільг, передбачених Порядком № 1494.
Додатковими аргументами в спірних ситуаціях є відомі положення пп. 4.4.1 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 р. № 2181-III, що діяли до 01.01.2011 р., та п. 56.21 ПКУ, чинні з 01.01.2011 р., якими встановлено, що у разі коли норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.
Отже, норма п. 16 Порядку № 1494 надає підприємству – платнику збору за спеціальне використання водних ресурсів право при обчисленні збору не оподатковувати обсяги води, що використовуються для задоволення питних і санітарно-гігієнічних потреб. Розрахунок обсягів води, що не підлягають оподаткуванню, повинен підтверджуватись показниками відповідних приладів (лічильників), які фіксують напрям використання цих обсягів води. Про необхідність підтвердження обсягів використання води на пільгові цілі йдеться також в ухвалі ВАСУ від 11.06.2008 р. № К-24926/06.
Тобто, на нашу думку, за наявності лічильників, які підтверджують обсяги використання води на санітарно-гігієнічні потреби працівників, збір за спеціальне використання води з таких обсягів води до 01.01.2011 р. справлятись не повинен.
Справляння збору з 01.01.2011 р.
З 2011 року справляння збору за спеціальне використання води регулюється розділом XVI ПКУ.
Об'єктом оподаткування збором є фактичний обсяг води, який використовують водокористувачі, з урахуванням обсягу втрат води в їх системах водопостачання (п. 324.1 ПКУ).
Втім, пільга, про яку йдеться, зазнала деяких змін. Так, згідно з пп. 324.4.1 ПКУ збір не справляється за воду, що використовується для задоволення питних і санітарно-гігієнічних потреб населення (сукупності людей, які знаходяться на даній території в той чи інший період часу, незалежно від характеру та тривалості проживання, в межах їх житлового фонду та присадибних ділянок).
Тобто тепер пільга щодо питних і санітарно-гігієнічних потреб підлягає застосуванню виключно в межах житлового фонду та присадибних ділянок.
З урахуванням цього офісному центру після 01.01.2011 р. слід сплачувати збір за спеціальне використання води з повного обсягу використаної води.
До речі, фахівці податкових органів також звертають на це увагу (лист ДПАУ від 04.01.2011 р. № 12/7/15-0817, консультація в газеті «Податковий, банківський, митний КОНСУЛЬТАНТ», № 19/2011, с. 12).
Олег Коваль,
Консалтингова компанія «ЕКСПЕРТ»
Опубліковано:
Інформаційно-правова пошукова система «ЛІГА:ЗАКОН»
*******
Усі права на цей матеріал належать Консалтинговій компанії «ЕКСПЕРТ». Будь-яке копіювання, передрук, поширення цілком або частково допускається винятково з письмового дозволу правовласника.